09年注册会计师《会计》投资性房地产讲义五

　　【例11】甲公司将自用的一栋办公楼从2007年1月1日起出租给乙公司，租期3年。租赁期开始日，该办公楼的原价为2000万元，已提折旧500万元，未计提减值准备，账面价值为1500万元;其公允价值为1800万元。在采用公允价值模式下，甲公司在2007年1月1日将自用转为出租的账务处理如下：

　　借:投资性房地――成本 1800(公允价值)

　　累计折旧 500

　　贷:固定资产 2000

　　资本公积――其他资本公积 300

　　如果转换日公允价值为1400万元，则账务处理：

　　借:投资性房地――成本 1400(公允价值)

　　累计折旧 500

　　公允价值变动损益 100

　　贷:固定资产 2000

　　2.采用公允价值模式进行后续计量的会计处理

　　企业采用公允价值模式进行后续计量的，不对投资性房地产计提折旧或进行摊销;在资产负债表日投资性房地产应当以公允价值计量，公允价值与原账面价值之间的差额计入当期损益(公允价值变动损益)。投资性房地产取得的租金收入，确认为其他业务收入。

　　【例12】2007年1月1日，乙公司支付3000万元取得一栋办公用房用于出租(属于投资性房地产)，每年租金200万元，在每年年初一次性收取。2007年12月31日，该办公用房的公允价值为3100万元，该投资性房地产采用公允价值模式核算。则乙公司账务处理如下：

　　2007年初购入投资性房地产：

　　借：投资性房地产――成本 3000

　　贷：银行存款 3000

　　借：银行存款 200

　　贷：预收账款 200

　　2007年末：

　　借：预收账款 200

　　贷：其他业务收入 200

　　借：投资性房地产――公允价值变动 100

　　贷：公允价值变动损益(3100-3000)100

　　以后年度依此类推，略。

　　3.投资性房地产的处置

　　(1)出售

　　出售采用公允价值模式计量的投资性房地产时，应将出售收入计入其他业务收入，将投资性房地产的账面价值计入其他业务成本;同时将原计入“公允价值变动损益”和“资本公积――其他资本公积”的金额转入其他业务收入。

　　具体账务处理是：按实际收到的金额，借记“银行存款”等科目，贷记“其他业务收入”科目;按该项投资性房地产的账面余额，借记“其他业务成本”科目;按其成本，贷记“投资性房地产――成本”科目;按其累计公允价值变动，贷记或借记“投资性房地产――公允价值变动”科目。同时，将投资性房地产累计公允价值变动转入其他业务收入，借记或贷记“公允价值变动损益”科目，贷记或借记“其他业务收入”科目。若存在原转换日计入资本公积的金额，也一并转入其他业务收入，借记“资本公积――其他资本公积”科目，贷记“其他业务收入”科目。

　　【例13】甲房地产开发公司将开发完成的房地产(写字楼)出租给丙公司，租期从2007年1月1日――2008年12月31日，每年租金300万元，在年末收取。租赁期开始日，该写字楼的账面余额为5000万元，公允价值5200万元;2007年末，该写字楼公允价值为5300万元。2008年末，租赁期届满时，甲公司收回该项投资性房地产，并将该写字楼出售，取得收入5800万元。假设甲企业采用公允价值模式计量。甲公司的账务处理如下:

　　①2007年1月1日，将存货转换为投资性房地产:

　　借:投资性房地产――成本 5200(公允价值)

　　贷:开发产品 5000

　　资本公积――其他资本公积 200

　　②2007年12月31日，按公允价值计量和确认租金收入

　　借:投资性房地产――公允价值变动 100

　　贷:公允价值变动损益 100

　　借：银行存款 300

　　贷：其他业务收入 300

　　③2008年12月31日，收回并出售投资性房地产:

　　借:银行存款 5800

　　贷:其他业务收入 5800

　　借:其他业务成本 5300

　　贷:投资性房地产――成本 5200

　　――公允价值变动 100

　　同时，将投资性房地产累计公允价值变动损益转入其他业务收入:

　　借:公允价值变动损益 100

　　贷:其他业务收入 100

　　同时，将转换时原计入资本公积的部分转入其他业务收入:

　　借:资本公积――其他资本公积 200

　　贷:其他业务收入 200

　　(2)出租转为自用

　　企业将采用公允价值模式计量的投资性房地产转换为自用房地产时，应当以其转换当日的公允价值作为自用房地产的账面价值，公允价值与原账面价值的差额计入当期损益(公允价值变动损益)。

　　具体账务处理时：转换日，按该项投资性房地产的公允价值，借记“固定资产”或“无形资产”科目，按该项投资性房地产的成本，贷记“投资性房地产――成本”科目;按该项投资性房地产的累计公允价值变动，贷记或借记“投资性房地产――公允价值变动”科目;按其差额，贷记或借记“公允价值变动损益”科目。

　　【例 14】2008年5月30日，甲企业因租赁期满，将出租的写字楼收回，作为办公楼用于本企业的行政管理。转换日，该写字楼的公允价值为2000万元，该项房地产在转换前采用公允价值模式计量，原账面价值为1800万元，其中：成本为1500万元，公允价值变动为增值300万元。甲企业的账务处理如下:

　　借:固定资产 2000(公允价值)

　　贷:投资性房地产――成本 1500

　　――公允价值变动 300

　　公允价值变动损益 200

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　　【例15】综合说明公允价值模式计量

　　乙股份有限公司(以下简称乙公司)注册地在上海市，为增值税一般纳税企业，适用的增值税税率为17%。不考虑除增值税以外的其他税费。乙公司对投资性房地产采用公允价值模式计量。乙公司有关房地产的相关业务资料如下：

　　(1)2007年1月，乙公司自行建造办公大楼。在建设期间，乙公司购进为工程准备的一批物资，价款为1400万元，增值税为238万元。该批物资已验收入库，款项以银行存款支付。该批物资全部用于办公楼工程项目。乙公司为建造工程，领用本企业生产的库存商品一批，成本160万元，计税价格200万元，另支付在建工程人员薪酬362万元。

　　(2)2007年8月，该办公楼的建设达到了预定可使用状态并投入使用。该办公楼预计使用寿命为20年，预计净残值为94万元，采用直线法计提折旧。

　　(3)2008年12月，乙公司与丙公司签订了租赁协议，将该办公大楼经营租赁给丙公司，租赁期为10年，年租金为240万元，租金于每年年末结清。租赁期开始日为2009年1月1日。

　　(4)与该办公大楼同类的房地产在2009年年初的公允价值为2200万元，2009年年末的公允价值为2400万元。

　　(5)2010年1月，甲公司与丙公司达成协议并办理过户手续，以2500万元的价格将该项办公大楼转让给丙公司，全部款项已收到并存入银行。

　　要求：

　　(1)编制乙公司自行建造办公大楼的有关会计分录。

　　(2)计算乙公司该项办公大楼2008年年末累计折旧的金额。

　　(3)编制乙公司将该项办公大楼停止自用改为出租的有关会计分录。

　　(4)编制乙公司该项办公大楼有关2009年末后续计量的有关会计分录。

　　(5)编制乙公司该项办公大楼有关2009年租金收入的会计分录。

　　(6)编制乙公司2010年处置该项办公大楼的有关会计分录。

　　(答案中的金额单位用万元表示。)

　　【答案】

　　(1)编制乙公司自行建造办公大楼的有关会计分录。

　　①借：工程物资 1638

　　贷：银行存款 1638

　　②借：在建工程 1638

　　贷：工程物资 1638

　　③借：在建工程 556

　　贷：库存商品 160

　　应交税费――应交增值税(销项税额)34(200×17%)

　　应付职工薪酬 362

　　④借：固定资产 2194

　　贷：在建工程 2194

　　(2)计算乙公司该项办公大楼2008年年末累计折旧的金额。

　　2008年年末累计折旧的金额=(2194-94)÷20×(4+12)/12=140万元。

　　(3)编制乙公司将该项办公大楼停止自用改为出租的有关会计分录。

　　借：投资性房地产――成本 2200(公允价值)

　　累计折旧 140

　　贷：固定资产 2194

　　资本公积――其他资本公积 146

　　(4)编制乙公司该项办公大楼有关2009年末后续计量的有关会计分录。

　　借：投资性房地产――公允价值变动 200

　　贷：公允价值变动损益 200

　　(5)编制乙公司该项办公大楼有关2009年租金收入的会计分录。

　　借：银行存款 240

　　贷：其他业务收入 240

　　(6)编制乙公司2010年处置该项办公大楼的有关会计分录。

　　借：银行存款 2500

　　贷：其他业务收入 2500

　　借：其他业务成本 2400

　　贷：投资性房地产――成本 2200

　　――公允价值变动 200

　　借：公允价值变动损益 200

　　贷：其他业务收入 200

　　借：资本公积――其他资本公积 146

　　贷：其他业务收入 146

　　(三)投资性房地产后续计量模式的变更

　　1.企业对投资性房地产的计量模式一经确定，不得随意变更。以成本模式转为公允价值模式的，应当作为会计政策变更处理，将计量模式变更时公允价值与账面价值的差额，调整期初留存收益(盈余公积、未分配利润)。具体例子可详见会计政策章。

　　2.已采用公允价值模式计量的投资性房地产，不得从公允价值模式转为成本模式。

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