2011《中级会计实务》辅导：金融资产(7)

　　第三节 贷款和应收款项 $lesson$

　　一、贷款和应收款项概述

　　1.贷款和应收款项的定义

　　贷款和应收款项，是指在活跃市场中没有报价、回收金额固定或可确定的非衍生金融资产。企业不应当将下列非衍生金融资产划分为贷款和应收款项：(1)准备立即出售或在近期出售的非衍生金融资产，这类非衍生金融资产应划分为交易性金融资产;(2)初始确认时被指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的非衍生金融资产;(3)初始确认时被指定为可供出售的非衍生金融资产;(4)因债务人信用恶化以外的原因，使持有方可能难以收回几乎所有初始投资的非衍生金融资产。例如，企业所持有的证券投资基金或类似的基金等。

　　2.贷款和应收款项应注意的问题

　　贷款和应收款项泛指一类金融资产，主要指金融企业发放的贷款和其他债权，但不限于金融企业发放的贷款和其他债权。

　　非金融企业持有的现金和银行存款、销售商品或提供劳务形成的应收款项、企业持有的其他企业的债权(不包括在活跃市场上有报价的债务工具)等，只要符合贷款和应收款项的定义，可以划分为这一类。划分为贷款和应收款项类的金融资产，与划分为持有至到期投资的金融资产，其主要差别在于前者不是在活跃市场上有报价的金融资产，并且不像持有至到期投资那样在出售或重分类方面受到较多限制。如果某债务工具投资在活跃市场上没有报价，则企业不能将其划分为持有至到期投资。

　　6.3.2贷款和应收款项的会计处理

　　贷款和应收款项的会计处理原则，大致与持有至到期投资相同。具体而言：

　　1.金融企业按当前市场条件发放的贷款，应按发放贷款的本金和相关交易费用之和作为初始确认金额。一般企业对外销售商品或提供劳务形成的应收债权，通常应按从购货方应收的合同或协议价款作为初始确认金额。

　　2.贷款持有期间所确认的利息收入，应当根据实际利率计算。实际利率应在取得贷款时确定，在该贷款预期存续期间或适用的更短期间内保持不变。实际利率与合同利率差别较小的，也可按合同利率计算利息收入。

　　①应收利息=贷款本金×贷款利率×期限

　　②利息收入=贷款摊余成本×实际利率×期限

　　3.企业收回或处置贷款和应收款项时，应将取得的价款与该贷款和应收款项账面价值之间的差额计入当期损益。

　　下面举例说明应收账款和应收票据的核算：

　　【例5】甲企业销售一批商品给乙企业，货已发出，增值税专用发票上注明的商品价款为200 000元;增值税销项税额为34 000元。当日收到乙企业签发的不带息商业承兑汇票一张，该票据的期限为3个月。相关销售商品收入符合收入确认条件。

　　甲企业的账务处理如下：

　　(1)销售实现时

　　借：应收票据 234 000

　　贷：主营业务收入 200 000

　　应交税费――应交增值税(销项税额) 34 000

　　(2)3个月后，应收票据到期，甲企业收回款项234 000元，存入银行

　　借：银行存款 234000

　　贷：应收票据 234 000

　　(3)如果甲企业在该票据到期前向银行贴现，且银行拥有追索权，则甲企业应按票据面值确认短期借款，按实际收到的金额(即减去贴现息后的净额)与票据金额之间的差额确认“财务费用”。假定甲公司贴现获得现金净额231 660元，则相关账务处理如下：

　　借：银行存款 231 660

　　财务费用 2 340

　　贷：短期借款 234 000

　　企业在出售应收债权的过程中如附有追索权，即在有关应收债权到期无法从债务人处收回时，银行等金融机构有权向出售应收债权的企业追偿，或按照协议约定，企业有义务按照约定金额自银行等金融机构回购部分应收债权，应收债权的坏账风险由售出应收债权的企业负担，则企业应按照以应收债权为质押取得借款的核算原则进行会计处理。如果银行不附追索权，则与该笔债权相关的风险和报酬已经转移，应该终止确认应收债权，并确认损益。

　　【例6】20×4年3月15日，甲公司销售一批商品给乙公司，开出的增值税专用发票上注明的销售价款为300 000元，增值税销项税额为51 000元，款项尚未收到。双方约定，乙公司应于20×4年10月31日付款。 20×4年6月4日，经与中国银行协商后约定：甲公司将应收乙公司的货款出售给中国银行，价款为263 250元;在应收乙公司货款到期无法收回时，中国银行不能向甲公司追偿。甲公司根据以往经验，预计该批商品将发生的销售退回金额为23 400元，其中，增值税销项税额为3 400元，成本为 13 000元，实际发生的销售退回由甲公司承担。20×4年8月3日，甲公司收到乙公司退回的商品，价款为23 400元。假定不考虑其他因素。甲公司与应收债权出售有关的账务处理如下：

　　(1)20×4年6月4日出售应收债权

　　借：银行存款 263 250

　　其他应收款 23 400

　　营业外支出 64 350

　　贷：应收账款 351 000

　　(2)20×4年8月3日收到退回的商品

　　借：主营业务收入 20 000

　　应交税费――应交增值税(销项税额) 3 400

　　贷：其他应收款 23 400

　　借：库存商品 13 000

　　贷：主营业务成本 13 000

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