2021年注册会计师《会计》重要考点讲义：存货的期末计量

编辑推荐：2021年注册会计师《会计》章节重点梳理讲义：第二章

【知识点 2】存货的期末计量

一、存货期末计量原则及可变现净值的确定

原则：资产负债表日，存货应当按照成本与可变现净值孰低计量。

【补充例题•计算题】甲公司库存 A 材料账面价值(成本)为 600,000 元，可用于生产一台 A 型机器，其市场购买价格总额为 550,000 元，假设不发生其他购买费用。由于 A 材料市场销售价格下降，用 A 材料生产的 A 型机器的市场销售价格总额由1,500,000元下降为1,350,000元，但其生产成本仍为1,400,000元，将A材料加工成A型机器尚需投入800,000 元。估计销售费用及税金为 50,000 元。要求：确定 A 材料的期末金额。

【补充例题•计算题】甲公司库存商品 100 件，每件商品的成本为 120 元，其中 50 件已经与经销商签订销售合同，合同价为每件 170 元，该商品在市场上的售价为每件 150 元，预计每件商品的销售税费为 40 元。

【历年真题•单选题】(2020 年考生回忆版)甲公司为房地产开发企业，20×9 年 1 月通过出让方式取得一宗土地，支付土地出让金 210000 万元。根据土地出让合同的约定，该宗土地拟用于建造住宅，使用期限为 70 年，自 20×9 年 1 月 1 日开始起算。20×9 年末，上述土地尚未开始开发，按照周边土地最新出让价格估计，其市场价格为 195000 万元，如将其开发成住宅并出售，预计售价总额为 650000 万元，预计开发成本为 330000 万元，预计销售费用及相关税费为 98000 万元。不考虑增值税及其他因素，上述土地在甲公司 20×9 年 12 月 31 日资产负债表中列示的金额是( )。

A.195000 万元

B.207000 万元

C.222000 万元

D.210000 万元

【答案】D

【解析】住宅成本=210000+330000=540000(万元)，住宅可变现净值=650000-98000=552000(万元)。住宅(终端产品)没有发生减值，土地未发生减值，仍按照成本计量，即上述土地使用权在甲公司 20×9 年 12 月 31 日资产负债表中列示的金额为 210000 万元。

【历年真题•单选题】(2016 年)甲公司 2×15 年末持有乙原材料 100 件，成本为每件 5.3 万元，每件乙原材料可加工为一件丙产品，加工过程中需发生的费用为每件 0.8 万元，销售过程中估计需发生运输费用为每件 0.2 万元，2×15 年 12 月 31 日，乙原材料的市场价格为每件 5.1 万元，丙产品的市场价格为每件 6 万元，乙原材料持有期间未计提跌价准备，不考虑其他因素，甲公司 2×15 年末对原材料应计提的存货跌价准备是( )。

A.0

B.30 万元

C.10 万元

D.20 万元

【答案】B

【解析】

每件丙产品的可变现净值=6-0.2=5.8(万元)，每件丙产品的成本=5.3+0.8=6.1(万元)，乙原材料专门生产的产品发生了减值，因此表明乙原材料应按其可变现净值计量。每件乙原材料的可变现净值=6-0.8-0.2=5 (万元)，每件乙原材料的成本为 5.3 万元，因此乙原材料的应该计提减值金额=(5.3-5)×100=30(万元)。

二、确定存货的可变现净值时应考虑的因素

1.确定存货的可变现净值应当以取得的确凿证据为基础

2.确定存货的可变现净值应当考虑持有存货的目的

3.确定存货的可变现净值应当考虑资产负债表日后事项等的影响

【历年真题•多选题】(2019 年)在确定存货的可变现净值时，应当考虑的因素有( )

A.持有存货的目的

B.存货的采购成本

C.存货的市场销售价格

D.资产负债表日后事项

【答案】ACD

【解析】企业在确定存货的可变现净值时，应当以取得的确凿证据为基础，并且考虑持有存货的目的、资产负债表日后事项的影响等因素。存货的采购成本，是存货已发生的成本，与可变现净值计算无关。

三、存货跌价准备的核算

(一)存货跌价准备的计提

1.计提原则企业应在每一资产负债表日，比较存货成本与可变现净值，计算出应计提的存货跌价准备，再与已提数进行比较，若应提数大于已提数，应予补提。企业计提的存货跌价准备，应计入当期损益(资产减值损失)。

2.【分录模型】

借：资产减值损失

贷：存货跌价准备

(二)存货跌价准备转回

1.转回原则对该项存货、该类存货或该合并存货已计提的存货跌价准备的金额转回，但转回的金额以将存货跌价准备的余额冲减至零为限。

2.【分录模型】

借：存货跌价准备

贷：资产减值损失

【教材例 2-2】20×7 年 12 月 31 日，甲公司 W7 型机器的账面成本为 500 万元，但由于 W7 型机器的市场价格下跌，预计可变现净值为 400 万元，由此计提存货跌价准备 100 万元。(1)20×8 年 6 月 30 日，W7 型机器的账面成本仍为 500 万元，但由于 W7 型机器市场价格有所上升，使得 W7 型机器的预计可变现净值变为 475 万元。

【分析】在 20×8 年 6 月 30 日成本：500 万元，可变现净值：475 万元 “存货跌价准备”应计提(应有数)=500-475=25(万元) “存货跌价准备”已计提(已有数)100 万元因此，应转回的存货跌价准备为 75 万元。会计分录为：借：存货跌价准备 750 000 贷：资产减值损失 750 000

(2)20×8 年 12 月 31 日，W7 型机器的账面成本仍为 500 万元，由于 W7 型机器的市场价格进一步上升，预计 W7 型机器的可变现净值为 555 万元。

【分析】在 20×8 年 12 月 31 日成本：500 万元，可变现净值：555 万元 “存货跌价准备”科目无余额(应有数=0) 20×8 年 6 月 30 日，“存货跌价准备”余额为 25 万元(100 万-75 万)应将原存货跌价准备余额冲回。

借：存货跌价准备 250 000

贷：资产减值损失 250 000

(三)存货跌价准备的结转

1.结转原则企业计提了存货跌价准备，如果其中有部分存货已经销售，则企业在结转销售成本时，应同时结转已对其计提的存货跌价准备。

2.【分录模型】

借：主营业务成本/其他业务成本存货跌价准备

贷：库存商品/原材料等

【补充例题•计算题】甲公司(增值税一般纳税人)2×20 年 12 月 31 日 A 库存商品的账面余额为 220 万元，已计提存货跌价准备 30 万元。2×21 年 1 月 20 日，甲公司将上述商品全部对外出售，售价为 200 万元，增值税销项税额为 26 万元，收到款项存入银行。

借：银行存款 226

贷：主营业务收入 200

应交税费--应交增值税(销项税额) 26

借：主营业务成本 190 存货跌价准备 30

贷：库存商品 220 甲公司出售 A 商品影响利润总额的金额=200-(220-30)=10(万元)

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