2009年注册会计师《会计》第三章金融资产(7)

更新时间：2009-10-19 15:27:29 来源：|0

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　　【例3】溢价购入债券作为持有至到期投资

　　甲公司2007年1月2日购入某公司于2007年1月1日发行的三年期债券，作为持有至到期投资。该债券票面金额为100万元，票面利率为10%，甲公司实际支付106万元。该债券每年付息一次，最后一年还本金并付最后一次利息，假设甲公司按年计算利息。相关会计处理如下：

　　(1)2007年1月初购入时

　　借：持有至到期投资――成本100 (即面值)

　　――利息调整6 (即溢价)

　　贷：银行存款 106

　　(2)2007年12月31日计算应收利息和确认利息收入

　　①应收利息=票面金额100万元×票面利率10%×期限1=10万元

　　②利息收入=持有至到期投资摊余成本×实际利率×期限

　　a.先计算该债券的实际利率 r=7.6889%。计算过程如下：

　　本+息的现值=10÷(1+r) + 10÷(1+r)2+110÷(1+r)3=106

　　当r=8%时：

　　10÷(1+8%) + 10÷(1+8%)2+110÷(1+8%)3=9.2593+8.5734 +87.3215=105.1542

　　当r=7%时：

　　10÷(1+7%) + 10÷(1+7%)2+110÷(1+7%)3=9.3458+8.7344+89.7928=107.873

8%	105.1542
r	106
7%	107.873

　　(r -8%)÷(7%-8%)=(106-105.1542)÷(107.873-105.1542)

　　r=(106-105.1542)÷(107.873-105.1542)×(7%-8%)+8%

　　=0.8458÷2.7188×(-1%)+8%

　　=0.3111×(-1%)+8%

　　=8%-0.3111%=7.6889%

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　　中注协:注册会计师考试制度改革方案

　　b.再计算各年利息收入

项目	应收利息	利息收入	溢价摊销（还本）	本金（摊余成本）
项目	①=面值×票面利率	②=上一期④×实际利率	③=①-②	④=上一期④ -③
2007.1.1				106
2007．12．31	10（本＋息）	8.15	1.85	104.15
2008．12．31	10（本＋息）	8.01	1.99	102.16
2009．12．31	10（本＋息）	7.84	2.16	100
合计	30	24	6

　　2007年12月31日，账务处理如下：

　　借：应收利息 10(本+息)

　　贷：投资收益 8.15(利息收入)

　　持有至到期投资――利息调整1.85 (即溢价摊销，还本额)

　　借：银行存款 10

　　贷：应收利息 10

　　(3)2008年12月31日计算应收利息和确认利息收入

　　借：应收利息 10

　　贷：投资收益 8.01(利息收入)

　　持有至到期投资――利息调整1.99(即溢价摊销，还本额)

　　借：银行存款 10

　　贷：应收利息 10

　　(4)2009年12月31日计算应收利息和确认利息收入，并收回本息

　　借：应收利息 10

　　贷：投资收益 7.84(利息收入)

　　持有至到期投资――利息调整2.16(即溢价摊销，还本额)

　　借：银行存款 110

　　贷：持有至到期投资――成本100 (即面值)

　　应收利息 10

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　　(2)持有至到期投资重分类为可供出售金融资产

　　如果将持有至到期投资中途出售，在不符合免责情况下，应将剩余部分重分类为可供出售金融资产，按重分类日的公允价值作为可供出售金融资产的入账价值，公允价值与账面价值之间的差额计入“资本公积――其他资本公积”。

　　具体账务处理是：将持有至到期投资重分类为可供出售金融资产的，应在重分类日按其公允价值，借记“可供出售金融资产”科目，按其账面余额，贷记“持有至到期投资――成本、利息调整、应计利息”科目，按其差额，贷记或借记“资本公积――其他资本公积”科目。已计提减值准备的，还应同时结转减值准备。

　　【例4】2007年7月l日，甲公司从二级市场平价(不考虑交易费用)购入一批债券，面值1000万元，剩余期限3年，划分为持有至到期投资。2008年7月1日，由于资金短缺，甲公司决定将该批债券的10%出售。当日，该批债券整体的公允价值和摊余成本分别为1100万元和1000万元。假定出售债券时不考虑交易费用及其他相关因素，甲公司出售该债券时账务处理如下(金额单位：万元)：

　　(1)2008年7月1日，出售债券

　　借：银行存款(1100×10%) 110

　　贷：持有至到期投资(1000×10%) 100

　　投资收益 10

　　(2)2008年7月1日，将剩余部分重分类

　　借：可供出售金融资产――成本(1000×90%)900

　　――公允价值变动(1100×90%-900)90

　　贷：持有至到期投资 900

　　资本公积――其他资本公积 90

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