2012年注册会计师《会计》辅导：租赁资料(七)

　　五、售后租回会计处理$lesson$

　　1.承租人和出租人应当根据相关规定，将售后租回交易认定为融资租赁或经营租赁。

　　2.售后租回交易认定为融资租赁的，售价与资产账面价值之间的差额应当予以递延，并按照该项租赁资产的折旧进度进行分摊，作为折旧费用的调整。

　　【例4】 2009年1月1日甲公司将一台账面价值为390万元的全新生产设备出售给乙企业(该设备的公允价值为400万元)，取得收入425万元，存入银行。同时又从乙公司租回该设备。

　　设备可使用年限为3年，双方协商，租期3年，每年在年末支付租金150万元。到期时，预计设备的公允价值为20万元，甲企业担保的资产余值为0万元。到期时，设备归还出租方。本租赁合同属于不可撤消合同。

　　假设甲公司对该设备采用直线法计提折旧，按实际利率法分摊未确认融资费用，在签订合同时发生手续费、律师费等10.72万元。甲公司的账务处理是：

　　(1)2009年1月1日，出售设备时

　　借：固定资产清理 390

　　贷：固定资产 390

　　借：银行存款 425

　　贷：固定资产清理 390

　　递延收益 35

　　(2)2009年1月1日，租入设备时

　　租赁资产在租赁开始日的公允价值为400万元，同时从例1可知，最低租赁付款额的现值为384.28万元，根据孰低原则，租入资产的入账价值为384.28万元，在2009年1月1日账务处理如下：

　　借：固定资产――融资租入固定资产 384.28

　　未确认融资费用 65.72

　　贷：长期应付款――应付融资租赁款 450

　　(3)支付初始直接费用

　　借：固定资产――融资租入固定资产 10.72

　　贷：银行存款 10.72

　　(4)2009年末摊销未确认融资费用

　　借：财务费用 32.01

　　贷：未确认融资费用 32.01

　　2010年末和2011年末会计处理同上，确认的融资费用分别为22.18万元和11.53万元。

　　(5)每年末支付租金

　　在2009年12月31日支付租金时：

　　借：长期应付款 150

　　贷：银行存款 150

　　2010年末和2011年末会计处理同上。

　　(6)计提折旧

　　2009年年末应提折旧额=395/35×11=124.14万元，账务处理如下：

　　借：制造费用 124.14

　　贷：累计折旧 124.14

　　2010年末和2011年末会计处理同上，折旧额分别为135.43万元(395/35×12)

　　2009年12月31日确认本年应分摊的未实现售后租回损益：

　　借：递延收益 (35/35×11)11

　　贷：制造费用 11

　　(注：折旧期间为35个月，未实现售后租回损益也按35个月分摊;其余各年同理，略)

　　(7)2011.12.31到期归还：

　　借：累计折旧 395

　　贷：固定资产 395

　　3.企业的售后租回交易认定为经营租赁的，应当分别以下情况处理：

　　(1)有确凿证据表明售后租回交易是按照公允价值达成的,售价与资产账面价值的差额应当计入当期损益。

　　【例5】甲公司2009年12月31日出售办公楼，该办公楼的账面原价1000万元，已提折旧400万元，账面价值600万元。出售取得价款700万元。出售后同时租回该办公楼用于办公，租期从2010年1月1日―2011年12月31日，每年租金48万元，在年末支付。假设该交易按照公允价值达成。假定不考虑相关税费，则甲公司的账务处理如下：

　　①出售时

　　借：固定资产清理 600

　　累计折旧 400

　　贷：固定资产 1000

　　借：银行存款 700

　　贷：固定资产清理 600

　　营业外收入(700-600)100

　　②2010、2011年末支付租金时

　　借：管理费用 48

　　贷：银行存款 48

　　(2)售后租回交易如果不是按照公允价值达成的，售价低于公允价值的差额，应计入当期损益;但若该损失将由低于市价的未来租赁付款额补偿时，有关损失应予以递延(递延收益)，并按与确认租金费用相一致的方法在租赁期内进行分摊;如果售价大于公允价值，其大于公允价值的部分应计入递延收益，并在租赁期内分摊。这是今年的新变化。

　　【例6】甲公司2009年12月31日出售办公楼，该办公楼的账面原价1000万元，已提折旧400万元，账面价值600万元。出售取得价款700万元，根据当时市场情况其公允价值为690万元。

　　出售后同时租回该办公楼用于办公，租期从2010年1月1日―2011年12月31日，每年租金48万元，在年末支付。该租金高于当时市场租金价格;多付租金是因为出售时多收了价款。假定不考虑相关税费，则甲公司的账务处理如下：

　　①出售时

　　借：固定资产清理 600

　　累计折旧 400

　　贷：固定资产 1000

　　借：银行存款 700

　　贷：固定资产清理 600

　　营业外收入(690-600)90

　　递延收益 (690-700)10

　　②2010、2011年末支付租金时

　　借：管理费用 48

　　贷：银行存款 48

　　借：递延收益 5

　　贷：管理费用(10÷2) 5

　　注：实际租金费用为43万元。

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