2011年《中级会计实务》：财务会计(5)

　　四、每股收益

　　普通股或潜在普通股已公开交易的企业以及正处于公开发行普通股或潜在普通股过程中的企业应当在利润表中分别列示基本每股收益及稀释每股收益。

　　(一)基本每股收益

　　基本每股收益仅考虑当期实际发行在外的普通股股份，按照归属于普通股股东的当期净利润除以当期实际发行在外普通股的加权平均数计算确定。即;

　　基本每股收益=归属于普通股股东的当期净利润(a)÷当期实际发行在外普通股的加权平均数(b)

　　发行在外普通股加权平均数(b) = 期初发行在外普通股股数 + 当期新发行普通股股数 ×

　　已发行时间 ÷ 报告期时间-当期回购普通股股数×已回购时间÷报告期时间

　　应注意：以合并财务报表为基础计算的每股收益，分子应当是归属于母公司普通股股东的合并净利润，即扣减少数股东损益后的余额。因为分母是母公司普通股的股数，这样分子和分母的口径才一致。

　　【例19—3】某公司2006年期初发行在外的普通股为10 000万股;3月 2日新发行普通股4500万股;12月1日回购普通股1500万股，以备将来奖励职工之用。该公司当年度实现净利润为2 600万元。

　　计算该公司基本每股收益时，发行在外普通股加权平均数=10000×12/12+4500×lO/12-1500×1/12=13625万股

　　基本每股收益=归属于普通股股东的当期净利润2600/当期实际发行在外普通股的加权平均数13625=0.191元

　　(二)稀释的每股收益

　　1.企业存在稀释性潜在普通股的，应当根据其影响分别调整归属于普通股股东的当期净利润以及发行在外普通股的加权平均数，并据以计算稀释每股收益。计算稀释每股收益时，假设潜在普通股在当期期初已经全部转换为普通股，如果潜在普通股为当期发行的，则假设在发行日就全部转换为普通股，据此计算稀释每股收益。

　　2.潜在普通股是指赋予其持有者在报告期或以后期间享有取得普通股权利的一种金融工具或其他合同。目前，我国企业发行的潜在普通股主要有可转换公司债券、认股权证、股份期权等。稀释性潜在普通股，是指假设当期转换为普通股会减少每股收益的潜在普通股。

　　(1)分子的调整

　　计算稀释每股收益，应当根据下列事项对归属于普通股股东的当期净利润进行调整：①当期已确认为费用的稀释性潜在普通股的利息;②稀释性潜在普通股转换时将产生的收益或费用。上述调整应当考虑相关的所得税影响。

　　(2)分母的调整

　　计算稀释每股收益时，当期发行在外普通股的加权平均数应当为计算基本每股收益时普通股的加权平均数与假定稀释性潜在普通股转换为已发行普通股而增加的普通股股数的加权平均数之和。

　　【例19—4】某公司2005年归属于普通股股东的净利润为4 500万元，期初发行在外普通股股数4 000万股，年内普通股股数未发生变化。2005年 1月2日公司按面值发行800万元的可转换公司债券，票面利率为4%，每 100元债券可转换为90股面值为1元的普通股。所得税税率为33%。假设不考虑可转换公司债券在负债和权益成份之间的分拆。那么，2005年度每股收益计算如下：

　　基本每股收益=4500/4 000=1.125(元)

　　增加的净利润=800×4%×(1-33%)=21.44(万元)

　　增加的普通股股数=800/100×90=720(万股)

　　稀释的每股收益=(4 500+21.44)/(4 000+720)=0.96(元)

　　3.对于稀释性认股权证、股份期权，计算稀释每股收益时，一般无需调整作为分子的净利润金额，只需按照下列步骤对作为分母的普通股加权平均数进行调整：①假设这些认股权证、股份期权在当期期初(或晚于当期期初的发行日)已经行权，计算按约定行权价格发行普通股将取得的收入金额。②假设按照当期普通股平均市场价格发行普通股，计算需发行多少普通股能够带来上述相同的收入。③比较行使股份期权、认股权证将发行的普通股股数与按照平均市场价格发行的普通股股数，差额部分相当于无对价发行的普通股，作为发行在外普通股股数的净增加。

　　增加的普通股股数 = 拟行权时转换的普通股股数 - 行权价格 ×

　　拟行权时转换的普通股股数 ÷ 当期普通股平均市场价格

　　稀释性潜在普通股应当按照其稀释程度从大到小的顺序计入稀释每股收益,直至稀释每股收益达到最小值。

　　【例19—5】某公司2005年度归属于普通股股东的净利润为200万元，发行在外普通股加权平均数为500万股，该普通股平均市场价格为4元。年初，该公司对外发行100万份认股权证，行权日为2006年3月1日，每份认股权证可以在行权日以3.5元的价格认购本公司1股新发的股份。那么，2005年度每股收益计算如下：

　　基本每股收益=200÷500=0.4元

　　增加的普通股股数=100—100×3.5÷4=100-87.5= 12.5万股

　　稀释的每股收益=200/(500+12.5)=0.39元

　　注意：无对价的部分才是增加的股份数。

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