2011年《中级会计实务》：财务会计(18)

　　2.内部债权与债务项目的抵销

　　(1)应收账款与应付账款的抵销

　　初次编制合并财务报表时，对于内部产生的应收账款，抵销分录为：借记“应付账款”项目，贷记“应收账款”项目;内部应收债权抵销后，与其相对应的坏账准备也应抵销，其抵销分录为：借记“坏账准备”项目(或“应收账款——坏账准备”)，贷记“资产减值损失”项目。

　　【例19-11】沿用[例19—9]P公司20×7年个别资产负债表(表19-9)中应收账款475万元为20×7年向S公司销售商品发生的应收销货款的账面价值。P公司对该笔应收账款计提了坏账准备25 万元，即本期对该笔应收账款计提的坏账准备余额为25 万元。S公司20×7年个别资产负债表中(表19-10)应付账款500万元系20×7年向P公司购进商品存货发生的应付购货款。

　　编制合并财务报表时，应编制如下抵销分录(单位：万元)：

　　④借：应付账款 500

　　贷：应收账款 500

　　⑤借：应收账款——坏账准备 25

　　贷：资产减值损失 25

　　注意：抵销分录采用的是报表项目，而不是会计科目;因为抵销分录不是用来记账的，而是用来过录到工作底稿中的。在工作底稿中，就是报表项目的加减。

　　(2)应收票据与应付票据、预付账款与预收账款等抵销处理

　　对于其他内部债权债务项目的抵销，应当比照应收账款与应付账款的相关处理。在进行抵销时，借记“应付票据”、“预收账款”等科目，贷记“应收票据”、“预付账款”等科目。

　　【例19-12】 沿用[例19—9]。P公司20×7年个别资产负债表中预收账款100 万元为S公司预付账款;应收票据400万元为S公司应付票据;S公司应付债券200万元为P公司所持有。有关资产均未计提相关的减值准备。

　　对此，在编制合并资产负债表时，应编制如下抵销分录(单位：万元)：

　　⑥将内部预收账款与预付账款抵销时，应编制如下抵销分录：

　　借：预收账款 100

　　贷：预付账款 100

　　⑦ 将内部应收票据与内部应付票据抵销时，应编制如下抵销分录：

　　借：应付票据 400

　　贷：应收票据 400

　　⑧将持有至到期投资中债券投资与应付债券抵销时，应编制如下抵销分录：

　　借：应付债券 200

　　贷：持有至到期投资 200

　　某些情况下，企业持有的集团内部债券并不是从发行债券的企业直接购进，而是在证券市场上购进的。在这种情况下，持有至到期投资中的债券投资与发行债券企业的应付债券抵销时，可能会出现差额，该差额应当计入合并利润表的投资收益或账务费用项目。

　　3.存货价值中包含的未实现内部销售损益的抵销

　　在编制合并资产负债表时，应当将存货价值中包含的未实现内部销售损益予以抵销。编制抵销分录时，按照销售企业销售该商品的销售收入，借记“营业收入”等项目，按照销售企业销售该商品的销售成本，贷记“营业成本”等项目，按照当期期末存货价值中包含的未实现内部销售损益的金额，贷记“存货”项目。

　　企业集团内部购进商品并且在期末形成存货的情况下，进行抵销处理时，也可以按照内部销售收入的金额，借记“营业收入”项目，贷记“营业成本”项目;同时按照期末内部购进形成的存货价值中包含的未实现内部销售损益的金额，借记“营业成本”项目，贷记“存货”项目。

　　【例19-13】 沿用[例19—9]。S公司20×7年向P公司销售商品1000万元，其销售成本为800万元，该商品的销售毛利率为20%。P公司购进的该商品20×7年全部未实现对外销售形成期末存货。

　　在编制20×7年合并财务报表时，应进行如下抵销处理(单位：万元)：

　　⑨借：营业收入 1 000

　　贷：营业成本 1 000

　　⑩借：营业成本 200

　　贷：存货 200

　　或者：

　　借：营业收入 1000

　　贷：营业成本 800

　　存货 200

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