2011《中级会计实务》辅导讲义：财务报告(18)

　　(二)合并资产负债表、合并利润表编制中抵销分录的编制(特别重要)

　　合并抵销分录可分为三类：内部股权投资的抵销、内部债权债务的抵销和内部交易的抵销。具体分析如下：

　　1.内部股权投资的抵销

　　(1)将母公司长期股权投资与子公司所有者权益相抵销

　　【例1】假设2007年12月31日母公司(甲公司)对其子公司(乙公司)(非同一控制下的企业合并形成)长期股权投资的数额为30000元，拥有该子公司80%的股份。该子公司所有者权益总额为35000元，其中实收资本为20000元，资本公积为8000元，盈余公积为1000元，未分配利润为6000元。则在2007年末编制合并会计报表时，抵销分录如下：

　　借：实收资本 20000

　　资本公积 8000

　　盈余公积 1000

　　未分配利润——年末 6000

　　商誉 2000

　　贷：长期股权投资 30000

　　少数股东权益(35000×20%) 7000

　　(2)将母公司内部投资收益与子公司利润分配相抵销

　　【例2】母公司(甲公司)拥有子公司(乙公司)80%的股权，子公司2007年实现净利润8000元，母公司对子公司本期投资收益6400元，子公司少数股东损益为1600元;子公司期初未分配利润2600元，子公司本期提取盈余公积800元，对所有者分出利润3800元，未分配利润6000元。 则2007年12月31日编制抵销分录如下：

　　借：投资收益(8000×80%) 6400

　　少数股东损益(8000×20%) 1600

　　未分配利润——年初 2600

　　贷：提取盈余公积 800

　　对所有者的分配 3800

　　未分配利润——年末 6000

　　2. 内部债权债务的抵销

　　(1)在编制合并资产负债表时需要进行抵销处理的内部债权债务项目主要包括：①应收账款与应付账款;②应收票据与应付票据;③预付账款与预收账款;④持有至到期投资与应付债券;⑤应收股利与应付股利;⑥其他应收款与其他应付款。

　　【例3】 假设2007年12月31日母公司(甲公司)个别资产负债表中应收账款5000元中有3000元为子公司(乙公司)应付账款;预收账款2000元中有1000元为子公司预付账款;应收票据8000元中有4000元为子公司应付票据;子公司应付债券4000元中有2000元为母公司所持有(持有至到期投资) 。则在2007年末编制合并会计报表时，抵销分录如下：

　　借：应付账款 3000

　　贷：应收账款 3000

　　借：预收账款 1000

　　贷：预付账款 1000

　　借：应付票据 4000

　　贷：应收票据 4000

　　借：应付债券 2000

　　贷：持有至到期投资 2000

　　内部债权债务在抵销时，借方是债务，贷方是债权，只有这样才能将虚增的内部债权债务抵销。

　　(2)内部应收账款计提的坏账准备的抵销

　　【例4】假设母公司2007年12月31日个别资产负债表中应收账款50000元全部为内部应收账款，其应收账款按余额的5‰计提坏账准备，本年坏账准备余额为250元。子公司2007年年末个别资产负债表中应付账款50000元全部为对母公司应付账款。则2007年12月31日编制合并抵销分录如下：

　　①借：应付账款 50000

　　贷：应收账款 50000

　　②借：应收账款——坏账准备 250

　　贷：资产减值损失 250

　　假设2008年12月31日母公司个别资产负债表中对子公司内部应收账款为66000元(增加16000元)，坏账准备的数额为330元(补提了80元)。则在2008年12月31日编制抵销分录如下：

　　①将2008年末内部应收账款和内部应付账款抵销

　　借：应付账款 66000

　　贷：应收账款 66000

　　②将上年内部应收账款计提的坏账准备予以抵销，调整2008年初未分配利润的数额(架桥)

　　借：应收账款——坏账准备 250

　　贷：未分配利润——年初 250(资产减值损失)

　　③将本年虚提的坏账准备抵销

　　借：应收账款——坏账准备 80

　　贷：资产减值损失 80

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