2010注册会计师《会计》辅导：企业合并(7)

　　4.购买子公司少数股权的处理

　　企业在取得对子公司的控制权，形成企业合并后，自子公司的少数股东处取得少数股东拥有的对该子公司全部或部分少数股权，应当遵循以下原则分别对母公司个别财务报表以及合并财务报表两种情况进行处理:

　　(1)母公司个别财务报表中对于自子公司少数股东处新取得的长期股权投资，应当按照《企业会计准则第2号——长期股权投资》第四条的规定确定其入账价值，即长期股权投资按照付出资产的公允价值入账。

　　(2)在合并财务报表中，子公司的资产、负债应以购买日(或合并日)开始持续计算的金额反映。母公司新取得的长期股权投资与按照新增持股比例计算应享有子公司自购买日(或合并日)开始持续计算的可辨认净资产份额之间的差额，应当调整合并财务报表中的资本公积(资本溢价或股本溢价)，资本公积(资本溢价或股本溢价)的余额不足冲减的，调整留存收益。这是今年教材的新变化。

　　【例7】A公司于20×5年12月29日以8000万元取得对B公司70%的股权，能够对B公司实施控制，形成非同一控制下的企业合并。20×6年l2月25日，A公司又出资3000万元自B公司的少数股东处取得B公司20%的股权。假设A公司与B公司的少数股东在交易前不存在任何关联方关系。

　　(1)20×5年12月29日，A公司在取得B公司70%股权时，B公司可辨认净资产公允价值总额为10000万元。

　　(2)20×6年12月25日，B公司有关资产、负债的账面价值、自购买日开始持续计算的金额(对母公司的价值)如下表所示(单位:万元):

　　单位:万元

　　①确定A公司对B公司长期股权投资的成本

　　20X5年12月29日为该非同一控制下企业合并的购买日，A公司取得对B公司长期股权投资的成本为8000万元。20X6年12月25日，A公司在进一步取得B公司20%的少数股权时，支付价款3000万元。该项长期股权投资在20×6年12月25日的账面余额为11 000万元。

　　②编制合并财务报表时的处理

　　a.商誉的计算

　　A公司取得对B公司70%股权时产生的商誉=8000-10000×70%=1000(万元)

　　在合并财务报表中应体现的商誉总额为1000万元。

　　b.所有者权益的调整

　　合并财务报表中，B公司的有关资产、负债应以其对母公司A的价值进行合并，即与新取得的20%股权相对应的被投资单位可辨认资产、负债的金额=11000×20%=2200万元。

　　因购买少数股权新增加的长期股权投资成本3000万元与按照新取得的股权比例(20%)计算确定应享有子公司自购买日开始持续计算的可辨认净资产份额2200万元之间的差额800万元，在合并资产负债表中调整所有者权益相关项目，首先调整资本公积(资本溢价或股本溢价)，在资本公积(资本溢价或股本溢价)的金额不足冲减的情况下，调整留存收益(盈余公积和未分配利润)。

　　5.被购买方的会计处理

　　非同一控制下的企业合并中，购买方通过企业合并取得被购买方100%股权的，被购买方可以按照合并中确定的可辨认资产、负债的公允价值调整其账面价值。除此之外，其他情况下被购买方不应因企业合并改记有关资产、负债的账面价值。

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