2011注册会计师《审计》讲义：第十三章(14)

　　二、需要特别考虑的重大错报风险 $lesson$

　　(一)特别风险的含义

　　作为风险评估的一部分，注册会计师应当运用职业判断，确定识别的风险哪些是需要特别考虑的重大错报风险(以下简称特别风险)。

　　(二)确定特别风险时应考虑的事项

　　在确定哪些风险是特别风险时，注册会计师应当在考虑识别出的控制对相关风险的抵消效果前，根据风险的性质、潜在错报的重要程度(包括该风险是否可能导致多项错报)和发生的可能性，判断风险是否属于特别风险。

　　(三)非常规交易和判断事项导致的特别风险

　　特别风险通常与重大的非常规交易和判断事项有关。

　　(1)非常规交易是指由于金额或性质异常而不经常发生的交易。非常规交易会导致特别风险，因为：

　　①管理层更多地介入会计处理;

　　②数据收集和处理涉及更多的人工成分;

　　③复杂的计算或会计处理方法;

　　④非常规交易的性质可能使被审计单位难以对由此产生的特别风险实施有效控制。

　　(2)判断事项可能会导致的特别风险：

　　①对涉及会计估计、收入确认等方面的会计原则存在不同的理解;

　　②所要求的判断可能是主观和复杂的，或需要对未来事项作出假设。

　　(四)考虑与特别风险相关的控制

　　了解与特别风险相关的控制，有助于注册会计师制定有效的审计方案予以应对。对特别风险，注册会计师应当评价相关控制的设计情况，并确定其是否已经得到执行。由于与重大非常规交易或判断事项相关的风险很少受到日常控制的约束，注册会计师应当了解被审计单

　　位是否针对该特别风险设计和实施了控制。

　　如果管理层未能实施控制以恰当应对特别风险，注册会计师应当认为内部控制存在重大缺陷，并考虑其对风险评估的影响。在此情况下，注册会计师应当就此类事项与治理层沟通。

　　三、仅通过实质性程序无法应对的重大错报风险

　　应当进行控制测试

　　在被审计单位对日常交易采用高度自动化处理的情况下，审计证据可能仅以电子形式存在，其充分性和适当性通常取决于自动化信息系统相关控制的有效性，注册会计师应当考虑仅通过实施实质性程序不能获取充分、适当审计证据的可能性。

　　四、对风险评估的修正

　　注册会计师对认定层次重大错报风险的评估应以获取的审计证据为基础，并可能随着不断获取审计证据而做出相应的变化。

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