中级会计实务:金融资产减值损失的计量

　　第六章 金融资产在考试中处于重要地位，可以单独出客观题，也可以出大题。重点：(1)交易性金融资产的核算;(2)持有至到期投资的核算;(3)可供出售金融资产。

　　金融资产减值：2.金融资产减值损失的计量

　　(1)持有至到期投资、贷款和应收款项减值损失的计量

　　①持有至到期投资、贷款和应收款项以摊余成本后续计量，其发生减值时，应当将该金融资产的账面价值与预计未来现金流量现值之间差额，确认为减值损失，计入当期损益。

　　【例10】2007年末，甲公司应收乙公司货款1000万元，预计在2010年末能收回900万元，其余无法收回。假设折现率为8%，则计提坏账准备如下：

　　预计未来现金流量现值=900÷(1+8%)3=714.45(万元)，应收账款账面余额1000万元，应计提坏账准备285.55万元(1000-714.45)。账务处理如下：

　　借：资产减值损失 285.55

　　贷：坏账准备 285.55

　　a.以摊余成本计量的金融资产的预计未来现金流量现值，应当按照该金融资产的原实际利率折现确定，并考虑相关担保物的价值(取得和出售该担保物发生的费用应当予以扣除)。原实际利率是初始确认该金融资产时计算确定的实际利率。对于浮动利率贷款、应收款项或持有至到期投资，在计算未来现金流量现值时可采用合同规定的现行实际利率作为折现率。即使合同条款因债务方或金融资产发行方由于发生财务困难而重新商定或修改，在确认减值损失时，仍用条款修改前所计算的该金融资产的原实际利率计算。

　　b.短期应收款项的预计未来现金流量与其现值相差很小的，在确定相关减值损失时，可不对其预计未来现金流量进行折现。

　　【例11】2007年末，甲公司应收乙公司货款1000万元，预计在1年内能收回900万元，其余无法收回。假设不考虑货币时间价值，则计提坏账准备如下：

　　应收账款账面余额1000万元，预计未来现金流量900万元，应计提坏账准备100万元。账务处理如下：

　　借：资产减值损失 100

　　贷：坏账准备 100

　　②对于存在大量性质类似且以摊余成本后续计量金融资产的企业，在考虑金融资产减值测试时，应当先将单项金额重大的金融资产区分开来，单独进行减值测试。如有客观证据表明其已发生减值，应当确认减值损失，计入当期损益。对单项金额不重大的金融资产，可以单独进行减值测试，或包括在具有类似信用风险特征的金融资产组合中进行减值测试，例如账龄分析法。

　　单独测试未发现减值的金融资产(包括单项金额重大和不重大的金融资产)，应当包括在具有类似信用风险特征的金融资产组合中再进行减值测试。已单项确认减值损失的金融资产，不应包括在具有类似信用风险特征的金融资产组合中进行减值测试。

　　③对持有至到期投资、贷款和应收款项等以摊余成本计量的金融资产确认减值损失后，如有客观证据表明该金融资产价值已恢复，且客观上与确认该损失后发生的事项有关(如债务人的信用评级已提高等)，原确认的减值损失应当予以转回，计入当期损益，即借记“持有至到期投资减值准备”科目，贷记“资产减值损失”科目。但是，该转回后的账面价值不应当超过假定不计提减值准备情况下该金融资产在转回日的摊余成本。

　　(2)可供出售金融资产减值损失的计量

　　可供出售金融资产发生减值时，即使该金融资产没有终止确认，原直接计入所有者权益中的因公允价值下降形成的累计损失，应当予以转出，计入当期损益。该转出的累计损失，等于可供出售金融资产的初始取得成本扣除已收回本金和已摊余金额、当前公允价值和原已计入损益的减值损失后的余额。

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