一建经济教材：1Z102022工程成本的确认和计算方法

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　　1Z102022工程成本的确认和计算方法

　　一、成本费用的确认

　　我国《企业会计准则》规定，“费用只有在经济利益很可能流出从而导致企业资产减少或者负债增加，且经济利益的流出额能够可靠计量时才能予以确认”，这是费用确认的基本标准。正确地确认和计量费用，还应该明确到以下几个问题：

　　1.费用与支出的关系：支出是一个会计主体各项资产的流出，也就是企业的一切开支及耗费。在一般情况下，企业的支出可分为资本性支出、收益性支出、营业外支出及利润分配支出四大类。资本性支出是指某项效益及于几个会计年度(或几个营业周期)的支出，如企业购置和建造固定资产、无形资产及其他资产的支出、长期投资支出等，对于这类支出应予以资本化，而不能作为当期的费用。收益性支出指某项效益仅及于本会计年度(或一个营业周期)的支出，这种支出应在一个会计期间内确认为费用，如企业生产经营所发生的外购材料、支付工资及其他支出，以及发生的管理费用、营业费用、财务费用等;另外，生产经营过程中所缴纳的税金、有关费用等也包括在收益性支出之内，它是企业得以存在并持续经营的必要的社会性支出。营业外支出指企业发生的与其生产经营无直接关系的各项支出，如固定资产盘亏、处置固定资产净损失、债务重组损失、计提资产减值准备、罚款、捐赠支出、非常损失等。利润分配支出是指在利润分配环节发生的支出，如股利分配支出等。所以，费用与收入相联系、相配比;有些支出不与收入有必然联系，如罚款支出、投资支出;简而言之，支出的范围比费用大。

　　2.营业费用和非营业费用的关系：营业费用是与营业收入有因果联系的耗费;非营业费用是与营业收入没有因果联系的耗费，如产成品盘亏、投资损失、坏账损失等;实务中，损失和费用难以区分，损失作为费用处理，如产成品盘亏、坏账损失等。

　　3.本期费用与跨期费用的关系：跨期费用如待摊费用、预提费用，支付与负担时间不一致，根源在权责发生制;本期费用是在本期冲减收入的费用，有本期发生的，也有上期发生的，还有以后再支付的;跨期费用是本期发生(支付)但应由以后或以前期间负担的费用。如果费用的经济效益有望在若干个会计期间发生，并且只能大致和间接地确定其与收益的联系，该项费用就应当按照合理的分配程序，在损益表中确认为一项费用。如固定资产的折旧和无形资产的摊销，都属于这一情况。通常这类费用称为折旧或摊销。

　　4.生产费用与期间费用之间的关系：两者都要从收人中得到补偿，但时间不同，期间费用直接从当期收入中补偿，构成产品成本的生产费用要待产品销售后补偿;构成产品成本的生产费用直接计入产品成本，期间费用直接计入当期损益。我国《企业会计准则》规定，企业发生的支出不产生经济利益的，或者即使能够产生经济利益但不符合或者不再符合资产确认条件的，应当在发生时确认为费用，计入当期损益。企业的有些支出不能提供明确的未来经济利益，如果加以分摊也没有意义，对这类费用就应直接作为当期费用予以确认。例如，固定资产日常修理费等。这些费用虽然与跨期收入有联系，但由于不确定性因素，往往不能肯定地预计其收益所涉及的期间，因而就直接列作当期的费用。还有一些事项会导致企业负债增加，但不增加资产。这一类费用也应作为当期费用予以确认。我国《企业会计准则》规定，“企业发生的交易或者事项导致其承担了一项负债而又不确认为一项资产的，应当在发生时确认为费用，计入当期损益”。

　　5.生产费用与产品成本之间的关系：生产费用与一定时期相联系，与生产哪一种产品无关;产品成本与一定种类和数量的产品相联系，而不论发生在哪一时期，一种完T产品的生产成本可能包括几个时期的生产费用;一定时期的生产费用是构成产品成本的基础。这在前面已经述及。

　　6.生产成本与销售成本的关系：生产成本是生产费用中构成产品成本的部分，在产品未售前表现在存货中;产品出售后，即表现为销售成本，与营业收入配比。我国《企业会计准则》规定：“企业为生产产品、提供劳务等发生的可归属于产品成本、劳务成本等的费用，应当在确认产品销售收入、劳务收入等时，将已销售产品、已提供劳务的成本等计入当期损益。”凡是与本期收入有直接因果关系的耗费，就应当确认为该期间的费用。例如，如果企业销售出去的商品是直接与所产生的营业收入相联系的，那么，该项销售商品的成本就可以随同本期实现的销售收入而作为该期的费用。

　　二、成本费用的计量

　　费用是资产的一种转化形式。如果资产的减少或负债的增加，将导致未来经济利益的减少，并且能够可靠地加以计量，就应当确认为一项费用。所以已经确认的费用就应该进行计量。费用是通过所使用或所耗用的商品或劳务的价值来计量的，通常的费用计量属性是实际成本，现行会计制度还允许采用其他方式进行计量。有些费用可以直接按照计量属性计量进入受益对象，有些费用则需要按一定程序分摊到受益对象中。此外，有些资产将会使几个会计期间受益，这样，在计量通过系统、合理的分摊而形成的费用时，是以其资产取得成本的实际数进行计量的。例如，固定资产的折旧，要按固定资产原始价值和规定使用年限来计算。无形资产的摊销、长期待摊费用的摊销，也都属于这种情况。生产费用计量并对象化以后，形成生产成本。根据《企业会计准则第15号――建造合同(2006)》(财会[2006]号)，合同成本应当包括从合同签订开始至合同完成止所发生的、与执行合同有关的直接费用和间接费用。合同的直接费用应当包括：耗用的材料费用：耗用的人工费用;耗用的机械使用费;其他直接费。根据财政部“关于印发《企业产品成本核算制度(试行)》的通知”(财会[2013]17号)，建筑企业一般设置直接人工、直接材料、机械使用费、其他直接费用和间接费用等成本项目。建筑企业将部分工程分包的，还可以设置分包成本项目。因此，需要将生产费用根据其特点和作用，采用一定的方法计入成本核算对象。需要指出的是，成本核算和管理中，工程成本的构成项目与造价中“建筑安装工程费用项目组成”的分类是不同的。

　　对于直接发生的人工费用、材料费用、机械使用费用等，通常能够在发生时即明确其受益对象，其计量在此不讨论。这里主要讨论间接费用、固定资产、无形资产等需要分摊计量的费用。

　　(一)间接费用分摊

　　间接费用一般按直接费的百分比(水电安装工程、设备安装工程按人工费的百分比)，计算的施工间接费的比例进行分配。

　　定资产，还应当扣除已计提的固定资产减值准备累计金额。

　　(1)固定资产原价

　　固定资产应当按照成本进行初始计量。外购固定资产的成本，包括购买价款、相关税费、使固定资产达到预定可使用状态前所发生的可归属于该项资产的运输费、装卸费、安装费和专业人员服务费等。以一笔款项购入多项没有单独标价的固定资产，应当按照各项固定资产公允价值比例对总成本进行分配，分别确定各项固定资产的成本;自行建造固定资产的成本，由建造该项资产达到预定可使用状态前所发生的必要支出构成;投资者投入固定资产的成本，应当按照投资合同或协议约定的价值确定，但合同或协议约定价值不公允的除外。确定固定资产成本时，应当考虑预计弃置费用因素。

　　(2)预计净残值

　　企业应当根据固定资产的性质和使用情况，合理确定固定资产的使用寿命和预计净残值。固定资产的使用寿命、预计净残值一经确定，不得随意变更。但《企业会计准则》规定，企业至少应当于每年年度终了，对固定资产的使用寿命、预计净残值和折旧方法进行复核。

　　使用寿命预计数与原先估计数有差异的，应当调整固定资产使用寿命。预计净残值预计数与原先估计数有差异的，应当调整预计净残值。预计净残值，是指假定固定资产预计使用寿命已满并处于使用寿命终了时的预期状态，企业目前从该项资产处置中获得的扣除预计处置费用后的金额。

　　(3)固定资产使用寿命

　　企业确定固定资产使用寿命，应当考虑下列因素：

　　①预计生产能力或实物产量;

　　②预计有形损耗和无形损耗;

　　③法律或者类似规定对资产使用的限制。

　　2.固定资产折旧方法

　　企业应当根据与固定资产有关的经济利益的预期实现方式，合理选择固定资产折旧方法。可选用的折旧方法包括年限平均法、工作量法、双倍余额递减法和年数总和法等。

　　(1)平均年限法

　　是指将固定资产按预计使用年限平均计算折旧均衡地分摊到各期的一种方法。采用这种方法计算的每期(年、月)折旧额都是相等的。在不考虑减值准备的情况下，其计算公式如下：

　　固定资产应计折旧额=固定资产应计折旧额/固定资产预计使用年限

　　固定资产月折旧额=年折旧额/12

　　每年固定资产折旧额与固定资产原值之比称为固定资产年折旧率。

　　(2)工作量法

　　工作量法是按照固定资产预计可完成的工作量计提折旧额的一种方法。不考虑减值准备，工作量法折旧的基本计算公式如下：

　　单位工作量折旧额=应计折旧额/预计总工作量

　　某项固定资产月折旧额=该项固定资产当月工作量×单位工作量折旧额

　　施工企业常用的工作量法有以下两种方法：

　　①行驶里程法。行驶里程法是按照行驶里程平均计算折旧的方法。它适用于车辆、船舶等运输设备计提折旧。其计算公式如下：

　　单位里程折旧额=应计折旧额/总行驶里程

　　某项固定资产月折旧额=该项固定资产当月行驶里程×单位里程折旧额

　　②工作台班法。工作台班法是按照工作台班数平均计算折旧的方法。它适用于机器、设备等计提折旧。其计算公式如下：

　　每工作台班折旧额=应计折旧额/总工作台班

　　某项同定资产月折旧额=该项固定资产当月工作台班×每工作台班折旧额

　　(3)双倍余额递减法

　　双倍余额递减法，是在不考虑固定资产预计净残值的情况下，根据每年年初固定资产净值和双倍的直线法折旧率计算固定资产折旧额的一种方法。采用这种方法，固定资产账面余额随着折旧的计提逐年减少，而折旧率不变，因此，各期计提的折旧额必然逐年减少。双倍余额递减法是加速折旧的方法，是在不缩短折旧年限和不改变净残值率的情况下，改变固定资产折旧额在各年之间的分布，在固定资产使用前期提取较多的折旧，而在使用后期则提取较少的折旧。

　　(4)年数总和法

　　年数总和法是将固定资产的原值减去净残值后的净额乘以一个逐年递减的分数计算每年折旧额的一种方法。逐年递减分数的分子为该项固定资产年初时尚可使用的年数，分母为该项固定资产使用年数的逐年数字总和，假设使用年限为N年，分母即为1+2+3+…+N=N(N+1)/2。这个分数因逐年递减，为一个变数。而作为计提折旧依据的固定资产原值和净残值则各年相同，因此，采用年数总和法计提折旧，各年提取的折旧额必然逐年递减，因此也是一种加速折旧的方法。

　　固定资产的折旧方法一经确定，不得随意变更。企业至少应当于每年年度终了，对固定资产的折旧方法进行复核。与固定资产有关的经济利益预期实现方式有重大改变的，应当改变固定资产折旧方法。

　　企业应当对所有固定资产计提折旧。但是，已提足折旧仍继续使用的固定资产和单独计价入账的土地除外。

　　(三)无形资产摊销

　　无形资产又称“无形固定资产”。是指不具有实物形态，而以某种特殊权利、技术、知识、素质、信誉等价值形态存在于企业并对企业长期发挥作用的资产，如专利权、非专利技术、租赁权、特许营业权、版权、商标权、商誉、土地使用权等。无形资产属于企业的长期资产，能在较长的时间里给企业带来效益。但无形资产也有一定的有效期限，它所具有的价值的权利或特权总会终结或消失，因此，企业应将入账的使用寿命有限的无形资产的价值在一定年限内摊销，其摊销金额计入管理费用，并同时冲减无形资产的账面价值。

　　无形资产摊销包括摊销期、摊销方法和应摊销金额的确定。

　　对于使用寿命不确定的无形资产则不需要摊销，但每年应进行减值测试。对于使用寿命有限的无形资产，应在其预计的使用寿命内采用系统合理的方法对其应摊销金额进行摊销。其中，应摊销金额是指无形资产的成本扣除残值后的金额。无形资产摊销存在多种方法，包括直线法、生产总量法等，其原理类似于固定资产折旧。

　　无形资产应当按照成本进行初始计量。外购无形资产的成本，包括购买价款、相关税费以及直接归属于使该项资产达到预定用途所发生的其他支出;投资者投入无形资产的成本，应当按照投资合同或协议约定的价值确定，但合同或协议约定价值不公允的除外;非货币性资产交换、债务重组、政府补助和企业合并取得的无形资产的成本，应按相应会计准则确定。

　　企业应当于取得无形资产时分析判断其使用寿命。无形资产的使用寿命为有限的，应当估计该使用寿命的年限或者构成使用寿命的产量等类似计量单位数量;无法预见无形资产为企业带来经济利益期限的，应当视为使用寿命不确定的无形资产。

　　无形资产的应摊销金额为其成本扣除预计残值后的金额。已计提减值准备的无形资产，还应扣除已计提的无形资产减值准备累计金额。使用寿命有限的无形资产，其残值应当视为零，但下列情况除外：有第三方承诺在无形资产使用寿命结束时购买该无形资产;可以根据活跃市场得到预计残值信息，并且该市场在无形资产使用寿命结束时很可能存在。

　　企业至少应当于每年年度终了，对使用寿命有限的无形资产的使用寿命及摊销方法进行复核。无形资产的使用寿命及摊销方法与以前估计不同的，应当改变摊销期限和摊销方法。

　　三、工程成本的计算方法

　　工程成本是按对象归集了的费用(即对象化了的费用)，并在收入实现时结转成本。因此，工程成本的计算方法一般应根据工程价款的结算方式来确定。建设T程价款结算，可以采取按月结算、分段结算、竣工后一次结算，或按双方约定的其他方式结算。

　　1.工程成本竣工结算法

　　工程成本竣工结算法，是以合同工程为对象归集施T过程中发生的施工费用，在工程竣工后按照所归集的全部施工费用，结算该项工程的实际成本总额。

　　实行竣工后一次结算工程价款办法的工程，施工企业所属各施T单位平时应按月将该工程实际发生的各项施工费用，及时登记。在工程竣工以前，归集的白开工起至本月末止的施工费用累计额，即为该项工程的未完工程(或在建工程)实际成本。工程竣工后，在清理施工现场、盘点剩余材料和残次材料、及时办理退库手续、冲减工程成本后，归集的自开工起至竣工止的施工费用累计总额，就是竣工工程的实际成本。

　　2.工程成本月份结算法

　　工程成本月份结算法，是在按单位工程归集施工费用的基础上，逐月定期地结算单位工程的已完工程实际成本。也就是既要以建造合同为对象，于工程竣工后办理单位工程成本结算，又要按月计算单位工程中已完分部分项工程成本(这里的已完工程是指已完成的分部分项工程)，办理工程成本中间结算。

　　3.工程成本分段结算法

　　实行分段结算办法的合同工程，已完工程实际成本的计算原理，与上述月结成本法相似。所不同的是，其已完工程是指到合同约定的结算部位或阶段时已完成的工程阶段或部位，未完T程是指未完成的工程阶段或部位。不像月份结算法定期进行。

　　需要说明的是工程成本的结算期虽然有上述按月或分段及竣工后结算方式，但不论定期或不定期结算已完工程成本，当月发生的生产费用必须在会计结算期按照成本核算对象和成本项目进行归集与分配。所以会计结算期总是按月进行的，在财务上总是存在成本费用的分配和匹配的问题，有关内容参见1Z1020230